Desafíos de la Residencia Fiscal en un Mundo Globalizado
El punto de conexión, el lugar que permite a una Autoridad Tributaria nacional, en nuestro caso, la Agencia Estatal de Administración Tributaria, AEAT, ejercer sus competencias y gravar de manera coactiva a los sujetos (naturales o jurídicos) vinculados a ese sitio, resulta ser, en un sistema tributario de base mundial como es el español, la residencia fiscal en los gravámenes sobre la renta.
Determinar los criterios para ser calificado como residente fiscal y controlar su aplicación no es tarea fácil, especialmente, en estos momentos de globalización y digitalización, donde las personas se convierten en nómadas digitales y aparecen figuras como los “stealth expatriates”, es decir, personas que están la mayor parte de los días del año en movilidad o regímenes fiscales específicos, supuesto del de los impatriados o “trabajadores desplazados a territorio español”, como los denominada el artículo 93 de la Ley 35/2006, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) (en adelante, LIRPF).
La Importancia de los Certificados de Residencia Fiscal en los Convenios de Doble Imposición
Esta dificultad para conocer cuándo una persona es residente fiscal en España y, en consecuencia, debe tributar por toda su renta mundial, tanto la obtenida en el territorio español como en el extranjero, se complica todavía más, cuando nos enfrentamos con normas tributarias internacionales, supuesto de los Convenios de Doble Imposición Internacional para evitar la doble imposición sobre la renta y el patrimonio (en adelante, CDI), normativa que prima sobre la legislación doméstica (conforme a lo regulado en el artículo 7.1, b) de la norma básica de nuestro Ordenamiento Tributario, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria) y cuyo tenor, asimismo, incorpora reglas propias o conceptos específicos, verbigracia, el de vivienda permanente, cuando regula qué es la residencia fiscal a efectos del CDI.
En este sentido, en el IRPF, los criterios de la residencia fiscal en el territorio español, los cuales siguen un orden jerárquico y acumulativo, se desarrollan en el artículo 9 de la citada Ley 35/2006.
Tales criterios, seguidos de manera ordenada, responden a tres criterios: duración (más de 183 días de permanencia en el territorio español), centro de intereses económicos (que la mayor parte de su renta se obtenga en España) y centro de interés vitales (que nuestro núcleo familiar resida también en España).
Validación Judicial de Certificados de Residencia
Ahora bien, concretar e interpretar estos conceptos y, lo que es más arduo, probar su existencia o inexistencia, no es nada sencillo y tal problema se multiplica cuando nos enfrentamos con individuos que afirman la residencia fiscal en otras jurisdicciones firmantes con España de un CDI.
Para reducir esta problemática y simplificar la gestión del impuesto sobre la Renta, la doctrina internacional ha configurado una especie de presunción “iuris tantum”, de prueba automática y oficial de la residencia fiscal, como es la emisión por parte de las autoridades competentes de cada uno de los dos Estados cubiertos por un CDI de un certificado oficial de residencia en uno de los países firmantes, emitido por las autoridades hacendísticas competentes de tal Estado.
Pero ni siquiera los problemas acaban con la posesión de estos certificados, como demuestra la reciente sentencia de nuestro Tribunal Supremo, de 12 de junio de 2023, en recurso de casación 915/2022, donde la Inspección Tributaria discutía la validez y pertinencia de uno de esos certificados de residencia fiscal.
Pues bien, el TS ha fijado como doctrina oficial que “…los órganos administrativos o judiciales nacionales no son competentes para enjuiciar las circunstancias en que se ha expedido un certificado de residencia fiscal por otro Estado ni, en consecuencia, pueden prescindir del contenido de un certificado emitido por las autoridades fiscales del país que ha suscrito con España un Convenio de Doble Imposición, cuando dicho certificado se ha extendido a los efectos del Convenio” y, además, “…la validez de un certificado de residencia…debe ser presumida, no pudiendo ser su contenido rechazado, precisamente por haberse suscrito el referido Convenio”.
De esta forma, como consejo práctico y, dado que el certificado de residencia fiscal emitido por las autoridades competentes se convierte en una especie de prueba oficial, tasada, de esa residencia fiscal, solo cabe recomendar que, en supuestos de CDI, dispongamos de los mencionados certificados fiscales para demostrar nuestra residencia en alguno de los Estados firmantes.
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